Las Sentencias del Tribunal Supremo de 23 y 27 de junio de 2022 (RC 2871/2021 y 6331/2021) esclarecen la cuestión casacional de "si la solicitud de abono del importe satisfecho por autoliquidaciones del Impuesto de Incremento de Valor sobre los terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) al amparo de una ordenanza fiscal que ha sido declarada nula, puede instarse a la Administración correspondiente con fundamento en su responsabilidad patrimonial, sin haber impugnado directa o indirectamente la disposición de carácter general y/o los actos aplicativos de la misma.".
La respuesta negativa se alcanza tras los siguientes razonamientos:
" SEGUNDO. Examen de la cuestión casacional.
El examen de la cuestión que se suscita en el presente recurso obliga partir de los presupuestos fácticos que sirven de fundamento a la actividad administrativa que se impugna, conforme resulta de las sentencias dictadas en la instancia.
Las actuaciones traen causa de que la mercantil recurrente había pagado las cuotas correspondientes del IIVTNA en las respectivas autodeclaraciones durante los años 2009 a 2011 al Ayuntamiento de Alicante. El referido municipio tenía regulado dicho Impuesto en Ordenanza Fiscal, conforme a la cual se devengó el impuesto. La Ordenanza fue declarada nula por la sentencia 1152/2014, de 4 de abril, dictada por la Sección Tercera de la Sala territorial de Valencia de este Orden Jurisdiccional, en el recurso de apelación 144/2012.
A la vista de dicha declaración de nulidad, la mercantil recurrente solicita que se le indemnice en la cuantía de las cantidades abonadas por el Impuesto, al considerar que esa declaración de nulidad de la Ordenanza en que se fundaban dichas liquidaciones comportaba un supuesto de responsabilidad patrimonial de la Administración municipal.
Es importante destacar que, en efecto, la pretensión de la recurrente se hace al margen y con exclusión de los procedimientos que la legislación tributaria arbitra para el reintegro de los tributos que, pagados voluntariamente, se considera posteriormente improcedente dicho pago por quien se considera sujeto pasivo de los mismos. La pretensión se ampara, como resulta de lo ya expuesto, en la institución de la responsabilidad patrimonial y, de entre las distintas modalidades que se regulan en nuestro Derecho púbico, en la responsabilidad de las Administraciones públicas.
Sentado lo anterior, ya se dejó constancia de lo declarado y razonado tanto en la sentencia de primera instancia como en la que resolvió el recurso de apelación, sobre esa naturaleza de la pretensión, sin que se haga cuestión alguna ni sobre los preceptos que regulan dicha institución indemnizatoria ni de sus presupuestos para que concurra conforme a la reiterada jurisprudencia, suficientemente expuestas en las sentencias de instancia y que no parece necesario reiterar.
A la vista de ese planteamiento de las pretensiones de la recurrente, ya hemos visto cual ha sido las respuestas de las sentencias de instancia, en especial de la apelación, que es la aquí impugnada.
Es necesario tomar como punto de partida que la argumentación de la sociedad recurrente en casación es que el haber pagado el Impuesto, la posterior declaración de nulidad de las correspondientes liquidaciones por la declaración de nulidad de la Ordenanza municipal reguladora, constituye un supuesto de funcionamiento, y además anormal, de la Administración tributaria, que genera el derecho a la indemnización de los daños y perjuicios
ocasionados que, en el caso de autos, se considera debe ascender a las cantidades pagadas por el impuesto.
Sobre esa premisa se suscita ya desde el escrito de preparación de este recurso de casación una cuestión tangencial sobre la base de un argumento que, como mero óbiter dicta, se declara la sentencia recurrida, cuando por la Sala de Valencia, después de exponer suficientemente las razones por las que en el presente caso no concurrían los supuestos de responsabilidad patrimonial de la Administración, con base a la doctrina sobre la razonabilidad de la actividad administrativa a que se imputa el daño, --argumento que no se rechaza por la recurrente y es el motivo principal y exclusivo del rechazo de su pretensión-- como ha quedado reflejado en la transcripción de la sentencia, se añade, como también consta en la transcripción que "... en el supuesto de que el perjudicado que pretende la acción de responsabilidad patrimonial fuera quien, directa o indirectamente, formuló con éxito el recurso contencioso-administrativo frente a la disposición de carácter general y logró su anulación, aunque no impugnara sus actos de aplicación... difícilmente cabría sostener que el recurrente mantuvo una completa inactividad y se aquietó plenamente a los actos de aplicación, cuando, precisamente, impugnó la disposición normativa que les servía de cobertura."
Pues bien, como se ha dicho y ya se apunta en los razonamientos de la sentencia recurrida, suscitado el debate en sede de responsabilidad patrimonial de las Administraciones Públicas, debemos centrar nuestra atención en la exigencia de la antijuricidad del daño, más concretamente, en la condición que se impone ahora en el artículo 32 de la Ley de Régimen Jurídico del Sector Público, de que solo son indemnizables los daños reclamados que los ciudadanos no tenga obligación de soportar.
Pues bien, en ese esquema deberá partirse de que cuando la recurrente presentó las correspondientes liquidaciones del Impuesto y en las autoliquidaciones procedió a ingresar las cantidades correspondientes, resulta evidente que en aquel momento dichos pagos tenía obligación de soportarlo, es decir, centrado el daño en esos pagos, estaba excluida la antijuridicidad del daño, porque una norma imponía con carácter general ese sacrificio para todos los ciudadanos que caían bajo el hecho imponible del Impuesto.
Bien es verdad que el debate se centra, en el razonar del recurso, en la incidencia que sobre esos pagos tiene el hecho de que esa norma -la Ordenanza-- que legitimaba el pago y excluía la responsabilidad patrimonial se declara nula, lo cual generaba la nulidad de las autoliquidaciones aun cuando formalmente no se hubiese realizado tal declaración, como es el caso de autos.
Pues bien, esa circunstancia ha de examinarse, conforme se razona en la sentencia recurrida, de acuerdo con lo establecido en el artículo 73 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , conforme al cual, "[l]as sentencias firmes que anulen un precepto de una disposición general no afectarán por sí mismas a la eficacia de las sentencias o actos administrativos firmes que lo hayan aplicado antes de que la anulación alcanzara efectos generales, salvo en el caso de que la anulación del precepto supusiera la exclusión o la reducción de las sanciones aún no ejecutadas completamente." Es decir, conforme al mencionado precepto y aun aceptando, como se razona en la sentencia impugnada, que las declaraciones de nulidad tienen efecto ex tunc, es lo cierto que la norma transcrita limita dichos efectos tan solo a los actos o sentencias que no hayan adquirido firmeza.
La aplicación del mencionado precepto no ofrece duda alguna de que en el caso de los pagos que había realizado la recurrente, que es el fundamento de la pretensión indemnizatoria, no pueden verse afectados por la declaración de nulidad de la disposición general, puesto que al momento de dicha declaración los pagos habían adquirido firmeza. Y si bien esa preclusión comporta la imposibilidad de hacer la declaración de nulidad de las autoliquidaciones, los términos taxativos del precepto impiden incluso que se pueda hacer una declaración de nulidad implícita, a los efectos de la concurrencia de la responsabilidad, que es la argumentación que se pretende por la recurrente.
Debe tenerse en cuenta, en esa regulación limitativa del derecho de resarcimiento que impone el Legislador, que con ello se pretende salvaguardar el principio de seguridad jurídica que es uno de los principios de nuestro Derecho, conforme se dispone en el artículo 9 de la Constitución.
Se suscita ya aquí una nueva objeción en el escrito de interposición, a los efectos de la jurisprudencia que se invoca, que debemos posteriormente examinar, en cuanto se aduce por la defensa de la recurrente que esa pretendida firmeza del pago no es admisible porque no había acto concreto que pudiera ser objeto de impugnación, dado que la gestión del impuesto lo es por declaración-liquidación.
No podemos compartir ese argumento, ya de entrada porque la recurrente siempre pudo impugnar su propia liquidación, una opción que precisamente se admite por esa modalidad de gestión del Impuesto en el artículo 120 y concordantes de la Ley General Tributaria . De otra parte, que la recurrente pudo acudir a los procedimientos tributarios arbitrados para instar el reintegro de los tributos pagados indebidamente.
A los razonamientos anteriores no pueden oponerse la doctrina que se dice se fijan en las sentencias de esta misma Sala que se citan en el escrito de interposición, todas ellas referidas a supuestos de responsabilidad del Estado legislador, institución bien diferente a la que legitima la pretensión de la recurrente.
Es cierto que, de las sentencias citadas en el escrito de interposición, tan solo sería aprovechable a la argumentación de la recurrente la sentencia de 21 de septiembre de 2010, dictada en el recurso de casación 533/2006 en la cual, ejercitándose una pretensión indemnizatoria con fundamento en la declaración de nulidad de una norma reglamentaria, se declara por esta Sala la procedencia de dicha pretensión con fundamento en la responsabilidad patrimonial, sin limitación temporal y por anulación de una disposición reglamentaria. Ahora bien, si se examina la mencionada sentencia es obligado tener en cuenta determinadas consideraciones que la excluyen como precedente a los efectos que se pretenden en el escrito de interposición.
En efecto, en si misma considerada, la referida sentencia de esta Sala se limita, con la estimación del recurso de casación, a extender la indemnización a las cuotas tributarias satisfechas con anterioridad a los cuatro años que había limitado la sentencia de la Sala de la Audiencia Nacional. Pues bien, la auténtica motivación para el acogimiento de la pretensión indemnizatoria en aquel proceso, a tenor de la sentencia recurrida - sentencia de 28 de noviembre de 2005, dictada en el recurso contencioso-administrativo 269/2003.-, no estaba fundada en un supuesto de responsabilidad patrimonial de las Administraciones propiamente dicha, sino en un supuesto de responsabilidad patrimonial del Estado Legislador, más concretamente por vulneración del Derecho de la Unión Europea. Que ello es así lo evidencia la misma motivación de la mencionada sentencia allí recurrida, así como las remisiones a la sentencia de este Tribunal Supremo que declaró la nulidad de la norma reglamentaria a que se imputaba el daño (sentencia de 9 de marzo de 2001, dictada en el recurso contencioso-administrativo 4/1999).
Es decir, la razón de aquella decisión no solo estaba basada en una institución bien diferente a la que ahora sustenta la pretensión, esto es, la responsabilidad patrimonial del Estado --no de la Administración, por más que sea esta la que deba asumir el pago-- por infracción del Derecho de la Unión Europea y, aun así, en un momento en que dicha institución estaba huérfana de regulación en nuestro Derecho, lo que obligó a su reconocimiento por la misma jurisprudencia, como deja constancia la misma sentencia de la Audiencia Nacional con expresa referencia incluso a la jurisprudencia del TJUE.
Debe tenerse en cuenta en ese devenir normativo, recordando lo declarado en nuestra sentencia 871/2020, de 24 de junio, dictada en el recurso de casación 2245/2019, que en el ámbito de la responsabilidad de los Poderes Públicos, tempranamente --desde la vieja y aún vigente Ley de Expropiación Forzosa -- se ha venido regulando la responsabilidad de las Administraciones Públicas, que se consideró como un supuesto complementario de la expropiación para garantizar la indemnidad de los ciudadanos frente al ejercicio de las potestades de las Administraciones.
El fundamento de dicha responsabilidad, conforme a una inconcusa jurisprudencia, es que si con la actividad de las Administraciones en el ejercicio de sus potestades prestacionales, sea normal o anormal, se ocasiona un daño a determinados ciudadanos que no tienen el deber de soportarlo, en tanto que se beneficia de dicha prestación el resto de los ciudadanos, es obligado que para garantizar el principio de igualdad en las cargas públicas ese daño particular debe ser indemnizado, siempre que concurran determinados requisitos, que se han venido perfilando de manera reiterada por la jurisprudencia de este Tribunal Supremo, como se deja constancia en las sentencias de instancia.
Es indudable que dentro de esa actividad administrativa en la que se incardina esta responsabilidad se incluye la potestad reglamentaria, de tal forma que, si en el ejercicio de esa potestad para dictar normas de rango inferior a la Ley se ocasiona un daño particular, entra en juego el mecanismo de esta responsabilidad y deberá reconocerse la indemnización de los daños y perjuicios particulares que se ocasionen, si concurren los presupuestos que dicha institución requiere, que no son diferentes de los exigidos para cuando la responsabilidad se imputa a una actividad administrativa de otra naturaleza.
Dado que toda norma, también las reglamentarias, tienen una vocación de generalidad que, a su vez, es incompatible con la individualidad del daño, que está en la base de esta responsabilidad, el presupuesto para que se reconozca el derecho de resarcimiento es la "anulación en vía administrativa o por el orden jurisdiccional contencioso administrativo... de las disposiciones administrativas", como se declara en el artículo 32.1º de la Ley de Régimen Jurídico del Sector Público. Pero como quiera que la mera anulación no comporta, por si sola, el derecho de resarcimiento, es necesario que concurran los restantes presupuestos de la institución.
Frente a esa tradicional responsabilidad de las Administraciones públicas, la responsabilidad de los otros Poderes del Estado, el Legislativo y el Judicial, ha sido más compleja y se ha ido abriendo camino paulatinamente y con rasgos bien diferentes de los establecidos para dichos entes públicos, interesando ahora la del Estado Legislador. No es este el momento ni aprovecha al debate de autos examinar ese proceso más allá de lo necesario a los efectos de la polémica suscitada, debiendo partir de que los supuestos de responsabilidad de las Administraciones son diferentes de los establecidos para esos otros dos poderes del Estado.
Y así, en lo que se refiere a la responsabilidad de la Administración, la imputación del daño estaría referida, en el caso específico de autos, no propiamente al pago del impuesto que se considera improcedente a posteriori, sino al mero ejercicio de la potestad reglamentaria por la Administración local, por lo que es con relación a dicha potestad como deberán examinarse los presupuestos de la institución, en concreto, la preceptiva relación de causalidad, lo cual hace irrelevante la procedencia o no de la aplicación de tal norma, que servirá para justificar el quantum del daño, pero no la actividad que lo genera --que sí lo sería en los procedimientos tributarios--, por lo que no puede establecerse la relación causal entre funcionamiento de los servicios y el perjuicio en dicha aplicación de la norma; esto es, en el caso de autos, la relación de causalidad del daño deberá imputarse, y es lo que subyace en la argumentación de la sentencia de instancia, entre el ejercicio de la potestad reglamentaria --que se considera justificada-- y la cantidad pagada en su aplicación, pero no entre esa cantidad y las autoliquidaciones, que es lo que se pretende por la recurrente.
En suma, que lo pretendido por la recurrente con los argumentos aducidos en el escrito de interposición del presente recurso es aplicar a su pretensión el régimen de la responsabilidad del Estado Legislador, por más que, como claramente se desprende de tal argumentación, se ampara en la responsabilidad de la Administración Local demandada en la instancia. Hasta tal punto ello es así que de manera expresa se hace constar en dicho escrito que se excluye esa especial responsabilidad del Estado porque, en efecto, son instituciones bien diferentes y, en lo que ahora interesa, no puede asimilarse la anulación de una Ley (siempre por vulneración constitucional y solo por sentencia del Tribunal Constitucional) con la anulación de una disposición reglamentaria, cuyo régimen es el que antes se ha expuesto, lo cual comporta que no ha lugar al presente recurso de casación.
De todo lo expuesto y dando cumplimiento al pronunciamiento que nos impone el artículo 93 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, hemos de responder a la cuestión casacional declarando que la pretensión de indemnización de daños y perjuicios ocasionados por el pago realizado en autoliquidaciones del IIVTNU, con fundamento en la responsabilidad patrimonial de la Administración Local en cuyo favor se hizo el pago y al margen de los procedimientos que se establecen en las normas tributarias, no requiere que el sujeto pasivo que efectuó dicho pago impugne directa o indirectamente la norma reglamentaria que, en el ámbito del respectivo municipio, regule el Impuesto, sino que es suficiente la mera declaración de nulidad de dicha norma reglamentaria en cualquier procedimiento, pero siempre que concurran todos los requisitos que exige esta responsabilidad patrimonial, entre ellos, el de la antijuridicidad del daño, que deberá examinarse caso por caso, y siempre que los pagos efectuados no hayan adquirido firmeza al momento de dicha declaración de nulidad".
En consecuencia, dada la identidad sustancial de la cuestión de interés casacional suscitada en este recurso con la que fue analizada en la sentencia que parcialmente acabamos de transcribir, procede que reiteremos ahora la doctrina jurisprudencial establecida al efecto, a la que hemos aludido en el párrafo precedente."
Pues bien, en la primera sentencia lo anterior lleva a confirmar la sentencia que revoca la estimación de la responsabilidad, es decir, que no hay responsabilidad, y, de forma más explicada, en la segunda se dice que"La aplicación de la mencionada doctrina jurisprudencial al supuesto examinado conduce a la desestimación del presente recurso de casación: el hecho de que la entidad recurrente abonara las autoliquidaciones mencionadas entre 2006 y 2010, sin cuestionar la Ordenanza entonces vigente ni instar posteriormente la rectificación de aquéllas, unido a la circunstancia de que presentara directamente su reclamación de responsabilidad patrimonial ante el Ayuntamiento de Alicante en 2015, evidencia que no estamos en este caso ante un daño antijurídico y, por tanto, no se cumple este requisito que es básico para poder reconocer a su favor la indemnización por responsabilidad patrimonial solicitada."
Vemos que las sentencias parten de que “estaba excluida la antijuridicidad del daño, porque una norma imponía con carácter general ese sacrificio para todos los ciudadanos que caían bajo el hecho imponible del Impuesto”.
La doctrina casacional establecida, sin embargo, es que la responsabilidad “no requiere que el sujeto pasivo que efectuó dicho pago impugne directa o indirectamente la norma reglamentaria que, en el ámbito del respectivo municipio, regule el Impuesto, sino que es suficiente la mera declaración de nulidad de dicha norma reglamentaria en cualquier procedimiento, pero siempre que concurran todos los requisitos que exige esta responsabilidad patrimonial, entre ellos, el de la antijuridicidad del daño”, aclarando "siempre que los pagos efectuados no hayan adquirido firmeza al momento de dicha declaración de nulidad". Es decir, no es que por principio hubiera que haber impugnado directa o indirectamente la norma, pero es necesario que los pagos no hayan devenido firmes.
De esta declaración podría pensarse que la no impugnación en su momento no obsta a la responsabilidad. Pero precisamente tal situación excluye la antijuridicidad, dado que “la entidad recurrente abonara las autoliquidaciones…, sin cuestionar la Ordenanza entonces vigente ni instar posteriormente la rectificación de aquéllas, unido a la circunstancia de que presentara directamente su reclamación de responsabilidad patrimonial ante el Ayuntamiento de Alicante en 2015”.
Se está hablando de la firmeza de dos elementos distintos: la de la ordenanza, que no es óbice, pues puede no haberse impugnado directa ni indirectamente, y la de los pagos o actos aplicativos, que si son firmes excluyen la responsabilidad. Es necesario haberlos impugnado o pedido su rectificación.
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