"Aunque no es objeto de debate en el presente recurso, conviene comenzar por indicar:
1.-El derecho a no declarar contra sí mismo -nemo tenetur se ipsum accusare-no se encuentra expresamente recogido en el art. 6 del Convenio Europeo para la Protección de los Derechos Humanos y Libertades Fundamentales (CEDH), ni tampoco en la Carta de Derechos Fundamentales de la Unión Europea (CDFUE), si bien, el art. 48 de la CEDF reconoce el derecho a la "presunción de inocencia y derechos de la defensa",y dispone: "1.- Todo acusado se presume inocente mientras su culpabilidad no haya sido declarada legalmente. 2.- Se garantiza a todo acusado el respeto de los derechos de la defensa".
Sin embargo, se hace referencia al mismo en el art. 14.3 del Pacto Internacional de Derecho Civiles y Políticos, de 19 de diciembre de 1966 (BOE 30 de abril de 1977), que en su art. 14.3.g) dispone que: "Durante el proceso, toda persona acusada de un delito tendrá derecho, en plena igualdad, a las siguientes garantías mínimas.... g) A no ser obligada a declarar contra sí misma ni a confesarse culpable".
También se recoge en la Directiva (UE) 2016/343, del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de marzo de 2016, por la que se refuerzan en el proceso penal determinados aspectos de la presunción de inocencia y el derecho a estar presente en el juicio. En concreto, es en su art. 7 donde se reconoce el derecho de los sospechoso y acusados a "guardar silencio"y "a no declarar contra sí mismos".
En el considerando 23 del Reglamento 1/2003, de 16 de diciembre de 2002, relativo a la aplicación de las normas sobre competencia previstas en los artículos 81 y 82 del Tratado, se indica que "no podrá obligarse a las empresas a admitir que han cometido una infracción, pero éstas estarán obligadas en cualquier caso a responder a preguntas relativas a los hechos y a proporcionar documentos, aun cuando dicha información pueda ser utilizada en contra de dichas u otras empresas para constatar la existencia de una infracción".
En nuestro derecho interno, el art. 24.2 de la Constitución (CE) consagra el derecho "a no declarar contra sí mismos, a no confesarse culpables y a la presunción de inocencia".
A nivel legislativo, no se hace referencia a este derecho en el art. 53 de la Ley 39/2015, de Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, si bien el art. 53.2.b) reconoce, en los procedimientos administrativos de naturaleza sancionadora, el derecho "a la presunción de no existencia de responsabilidad administrativa mientras no se demuestre lo contrario".Tampoco se regula este derecho en los arts. 3 y 34 de la Ley 58/2003, General Tributaria. Pero sí se hace en los arts. 39 y 39 bis de la Ley 15/2007, de 3 de julio, de Defensa de la Competencia, modificados por el Real Decreto Ley 7/2021, de 27 de abril, en los que se dice, respectivamente: que los "requerimientos de información serán proporcionados y no obligarán a los destinatarios de los mismos a admitir la comisión de una infracción de la normativa de competencia";y que "las entrevistas no podrán obligar a los destinatarios de las mismas a declarar contra sí mismos ni a admitir la comisión de una infracción de la normativa de competencia".Y, también, en los artículos de la LECrim.: 118.1.g), que garantiza el "derecho a guardar silencio y a no prestar declaración si no desea hacerlo y a no contestar a alguna o algunas de las preguntas que se formulen";y 520.2.a), que reconoce el derecho a "no declarar contra sí mismo y a no confesarse culpable".
Más recientemente, el art 3.3 de la Ley Orgánica 5/2024, de 11 de noviembre, del Derecho de Defensa, establece que: "en las causas penales, el derecho de defensa integra, además, el derecho a ser informado de la acusación, a no declarar contra uno mismo, a no confesarse culpable, a la presunción de inocencia...Estos derechos resultarán de aplicación al procedimiento administrativo sancionador....de acuerdo con las leyes que los regulen".
La no autoincriminación es un derecho, pero también es un principio general del derecho informador tanto de nuestro sistema jurídico como del internacional y europeo. En la medida en que las normas a las que hemos hecho referencia tratan de concretar el alcance del principio, debemos tenerlas en cuenta a la hora de precisar su alcance, pero sin olvidar que las mismas no se refieren al ámbito del derecho tributario, sector del ordenamiento jurídico que, a su vez, resulta informado por principios jurídicos propios.
2.-Aunque el derecho a la no autoincriminación no se recoge expresamente en el art. 6 del CEDH, el TEDH ha sostenido reiteradamente que "el derecho a guardar silencio y el derecho a no confesarse culpable, aunque no expresamente mencionados en el artículo 6 del Convenio, son normas reconocidas internacionalmente, que residen en el corazón mismo del derecho a un proceso equitativo"- STEDH de 21 de diciembre de 2000, Quinn c. Irlanda-. En la misma línea, la STJUE de 18 de octubre de 1989, Orkem SA c. Comisión, afirma que "la Comisión no puede imponer a la empresa la obligación de dar respuestas que impliquen admitir la existencia de una infracción cuya prueba incumbe a la Comisión".O, más recientemente, la STJUE de 2 de febrero de 2021 -C 481/2019-, DB c. Consob, que hace propia la doctrina del TEDH al afirmar que "aunque elartículo 6 del CEDHno menciona expresamente el derecho a guardar silencio, este constituye una norma internacional generalmente reconocida, que conforma la base del concepto de proceso equitativo. Al proteger al acusado de la coacción indebida por parte de las autoridades, este derecho contribuye a evitar errores judiciales y a garantizar el resultado perseguido por dicho artículo 6".
En el derecho interno, entre otras: la STC 54/2015, relativa a materia tributaria, afirma que "si de acuerdo con la legislación aplicable la declaración ha sido obtenida bajo medios coactivos, esta información no puede ser alegada como prueba en el posterior juicio contra la persona interesada"-en el mismo sentido la STC 76/1990-; y las STS, de 4 de noviembre de 2015 -rec. 1007/2014- y de 23 de julio de 2020 -rec. 1993/2019-, también admiten la aplicación del principio de no autoincriminación en el ámbito tributario.
En suma, aunque el principio no se recoge expresamente en el ámbito del derecho tributario, no cabe duda de que resulta aplicable en dicho ámbito y que debe inspirar la interpretación de las normas existentes en este sector del ordenamiento jurídico.
3.-El principio se aplica tanto a las personas físicas como a las personas jurídicas. Así se infiere de la mencionada STC 54/2015, dictada en materia tributaria, en la que se reconoce la vulneración del derecho a una persona jurídica afirmándose que la "conformidad prestada para evitar un proceso penal, no se puede extender al consentimiento prestado en un procedimiento distinto de carácter administrativo sancionador",rebasándose "los límites de la declaración de voluntad en los concretos términos y a los fines que fue formulada".
No obstante, en la STJUE de 2 de febrero de 2021, rec. 481/2019, DB c. Consob, se afirma que el principio juega con mayor intensidad cuando se trata de personas físicas".
A continuacion se annaliza la doctrina contenida en la Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de julio de 2020 (RC. 1993/2019)- y su proyección al caso de autos.
Se indica que "Como es sabido, el art. 208.1 de la LGT establece que "el procedimiento sancionador en materia tributaria se tramitará de forma separada...salvo renuncia del obligado tributario, en cuyo caso se tramitará conjuntamente".
El principio de tramitación separada recogido en el indicado artículo obedece a que los procedimientos de aplicación y los sancionadores tienen una distinta justificación y finalidad. Los procedimientos de aplicación tienen su base en el art. 31 de la Constitución y en ellos se busca determinar la concurrencia del hecho imponible y su cuantificación. Mientras que los procedimientos sancionadores, que son una manifestación del ius puniendidel Estado, exigen una especial reprochabilidad en la conducta del sujeto -culpabilidad- jugando en ellos, ciertamente, con matices, los principios y garantías contenidos en los arts. 24 y 25 de la Constitución.
Con claridad, la STC 197/1995 afirma que "el ejercicio del ius puniendi del Estado en sus diversas manifestaciones está sometido al juego de la prueba de cargo o incriminatoria de la conducta reprochada y a un procedimiento en el que la persona a la que se le imputa o pueda imputar aquélla pueda ejercer su derecho de defensa, de modo que, también en el procedimiento administrativo sancionador, la carga de la prueba de los hechos constitutivos en la infracción vincula a la Administración, que concentra las funciones de acusador y decisor, sin que el sujeto pasivo de la actuación sancionadora esté obligado a declarar contra sí mismo".
3.-Precisamente, porque los procedimientos de aplicación y los sancionadores obedecen a una distinta finalidad, nuestra STS de 23 de julio de 2020 -rec. 1993/2019-, cuya doctrina se reitera, entre otras, en las STS de 1 de octubre de 2020 -rec. 2935/2019- y 16 de septiembre de 2020 -rec. 2824/2019-, tras reconocer que el principio de no autoincriminación opera en el ámbito del derecho sancionador tributario, afirmó que:
"la necesaria salvaguarda del derecho a no autoincriminarse no reclama adelantar el inicio del procedimiento tributario sancionador al momento en el que se pueda atribuir al sujeto inspeccionado, más o menos fundadamente, la realización de una infracción tributaria. Reclama que la información que ha sido obtenida bajo medios coactivos -concurriendo la coacción legal que se deriva del artículo 203 LGT - en el procedimiento inspector no sea utilizada posteriormente en el seno del procedimiento tributario sancionador para enervar la presunción de inocencia del obligado tributario y, más concretamente en el caso que nos ocupa, para fundamentar por parte de la Administración tributaria la imposición de cualesquiera de las sanciones que se cuantifican en función del importe de la cuota liquidada al término del procedimiento de inspección".
Dicho de otro modo, para la sentencia, cuya doctrina seguimos, el principio de no autoincriminación no opera en los procedimientos de aplicación, pues actúa solo en los sancionadores, quedando debidamente garantizado siempre que la información obtenida mediante "coacción legal...no sea utilizada posteriormente en el procedimiento tributario sancionador para enervar la presunción de inocencia del obligado tributario"
Como se afirma en la sentencia, "defender lo contrario supondría desposeer a la Administración tributaria de una facultad que le corresponde en el seno del procedimiento inspector con fundamento en el deber constitucional establecido en elartículo 31.1 CE-a saber, la facultad de requerir al sujeto inspeccionado cuanta información con trascendencia tributaria sea necesaria para llevar a buen término las actuaciones de comprobación e investigación- en aras de la supuesta salvaguarda de un derecho fundamental del obligado tributario -el derecho a no autoincriminarse- que no surte efectos en el seno del procedimiento inspector y que nuestro Tribunal Constitucional ha considerado aplicable, en exclusiva, a los procedimientos que pueden concluir en su seno con la imposición de sanciones (tributarias o de cualquier otra naturaleza)".
4.-Conforme a lo establecido en el art 210.2 LGT, finalizado el procedimiento de aplicación -en nuestro caso el procedimiento de inspección-, "los datos, pruebas o circunstancias que obren o hayan sido obtenidos"en aquel "y vayan a ser tenidos en cuenta en el procedimiento sancionador deberán incorporarse formalmente al mismo antes de la propuesta de resolución".
Ahora bien, una aplicación automática de lo establecido en el art. 210.2 de la LGT puede resultar contraria al principio de no autoincriminación, tal y como ya indicamos en nuestra STS de 23 de julio de 2020 -rec. 1993/2019-, pues de haberse obtenido alguna prueba con infracción de tal principio la misma no podrá ser "utilizada posteriormente en el procedimiento tributario sancionador para enervar la presunción de inocencia del obligado tributario".
Repárese en que la "coacción legal existe"-ninguna de las partes lo discute- desde el momento en que conforme al art. 203 de la LGT resulta sancionable la "resistencia, obstrucción, escusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria".
Pues bien, conforme a nuestra jurisprudencia, una aplicación automática de lo establecido en el art. 210.2 de la LGT que incorpore todos los datos y pruebas que se hayan obtenido en los procedimientos de aplicación, sin valorar si ha existido infracción o no del principio de no autoinculpación, podría constituir un quebrantamiento del principio e infringir los arts. 6 del CEDH, 48 del CEDH y 24 CE.
Se impone, por lo tanto, que la Administración analice, caso por caso, si a lo largo de las actuaciones realizadas en el procedimiento de aplicación se han podido obtener pruebas con infracción del principio de no autoincriminación, pues, en tal caso, como hemos venido diciendo, no podrá utilizar dicha prueba para enervar la presunción de inocencia del obligado tributario.
De haberse obtenido alguna prueba con infracción del principio de no autoinculpación, la Administración deberá valorar hasta qué punto el resto de las pruebas obtenidas se ven afectadas por dicha infracción.
En resumen, no cabe acoger una interpretación formalista que, al amparo del principio de tramitación separada, vacíe de contenido el derecho a la no autoincriminación."
Sobre el contenido del derecho a la no autoincriminación se hacen las siguientes consideraciones:
"1.-Como se afirma en la Directiva (UE) 2016/343, considerandos 24 y 25, tanto "el derecho a guardar silencio"como "el derecho a no declarar contra sí mismo"son, en realidad, manifestaciones del derecho a la presunción de inocencia, añadiendo que "no se debe forzar a los sospechosos y acusados, cuando se les solicite que declaren o que respondan a preguntas, a que aporten pruebas o documentos o a que faciliten información que pueda resultar autoinculpatoria".
En un Estado de Derecho la carga de la prueba incriminatoria recae en la parte acusadora, sin que se pueda recabar coactivamente de la colaboración del investigado a tal fin. O, dicho de otro modo, "las autoridades competentes no deben obligar a los sospechosos o acusados a facilitar información si estos no desean hacerlo"- considerando 27-, por lo que aquel a quien se acusa de la comisión de un delito o infracción administrativa tiene el derecho a no colaborar.
No obstante, probablemente el punto que ofrece mayor dificultad sea el siguiente: "el ejercicio del derecho a no declarar contra sí mismo no impedirá a las autoridades competentes recabar las pruebas que puedan obtenerse legalmente mediante el ejercicio legítimo de poderes coercitivos y que tengan una existencia independiente de la voluntad de los sospechosos o acusados"- art 7.5 Directiva 2016/343-.
No habrá pues infracción del principio de no autoincriminación cuando la prueba obtenida tenga "una existencia independiente de la voluntad del sospechoso o acusado",expresión que, como veremos, ha sido extraída de la jurisprudencia del TEDH.
Por lo demás, en la STEDH de 24 de octubre de 2013 -Navone y otros c. Monaco- exige el tribunal que se informe a los acusados de su "derecho a permanecer en silencio".
2.-Siendo claro que no resulta posible obtener mediante la coacción una declaración directamente autoincriminatoria del acusado, cabe plantearse si el principio ampara únicamente la no realización de declaraciones autoincriminatorias o tiene un alcance más amplio. Pues bien, el TEDH viene entendiendo que el principio no solo comprende el derecho a no responder a preguntas que supongan el haber cometido la infracción, sino que también se extiende a la posibilidad de no aportar información sobre los hechos investigados, así como a la de no presentar documentos que pudieran resultarles perjudiciales.
Así, en la STEDH de 25 de febrero de 1993, Funke c. Francia, se considera infringido el derecho por obligar a la aportación de "ciertos documentos".En la misma línea, la STEDH de 5 de abril de 2012, Chambaz c. Suiza, referida a la aportación de "documentos que habrían proporcionado información sobre...ingresos y patrimonio a efectos fiscales".También en la STEDH de 4 de octubre de 2022, De Legé c. Países Bajos, se afirma que "el derecho de no autoincriminación también puede aplicarse en situaciones de discriminación para facilitar documentos".
El requerimiento de aportación de documentos puede, por lo tanto, implicar una violación del principio de no autoincriminación, no resultando coherente pretender que el derecho otorgue protección frente a las declaraciones autoinculpatorias pero no lo haga frente a la aportación de documentos de los que inequívocamente se desprende la realización de un hecho sancionable.
Por otra parte, la STEDH de 17 de diciembre de 1996, Saunders c. Reino Unido, es clara al indicar que el derecho a no autoincriminarse "no puede limitarse razonablemente a admisiones de irregularidades o declaraciones que las implique directamente".Lo esencial es que "el testimonio obtenido bajo coacción, que a primera vista parece carecer de carácter incriminatorio...pueda utilizarse posteriormente en procedimientos penales para respaldar la acusación"-es la denominada excepción Saunders-. Doctrina que se mantiene en la STEDH de 19 de marzo de 2015, Corbet y otros c. Francia, donde se insiste en que lo determinante no es que el testimonio de los demandantes fuese inculpatorio, sino "el uso de que se haga durante el proceso penal de los testimonios formados bajo coacción, si se han utilizado de manera que tiendan a incriminar al interesado, existe una violación delart. 6"del CEDH .
Doctrina que hace propia el TJUE en la STJUE de 2 de febrero de 2021 - C.481/2019-, DB c. Consob, cuando afirma que "el derecho a guardar silencio no puede limitarse razonablemente a la confesión de actos ilícitos o a las observaciones que inculpen directamente al interesado, sino que abarca también información sobre las cuestiones de hecho que puedan utilizarse posteriormente en apoyo de la acusación y afectar así a la condena o sanción impuesta a dicha persona".
3.-Ahora bien, imponiéndose una interpretación amplia que haga realmente efectivo el derecho a la no autoincriminación, lo cierto es que el ejercicio de tal derecho no puede "impedir a las autoridades competentes recabar las pruebas que puedan obtenerse legalmente del sospechoso o acusado mediante el ejercicio legítimo de poderes coercitivos, y que tengan una existencia independiente de la voluntad del sospechoso o acusado".Lo que implica:
3.a.-No existirá infracción del derecho a la no autoincriminación cuando el acusado aporte voluntariamente, por considerar que puede ayudar a su línea de defensa, información o documentación autoincriminatoria. En estos casos, no hay ejercicio de poderes coercitivos sino aportación voluntaria.
3.b.-Puede afirmarse, además, que el documento tendrá una existencia independiente de la voluntad del sospechoso o acusado cuando proceda de un tercero, de forma que sea accesible a las autoridades a través de una vía que no implique la autoincriminación del acusado. No siendo posible hablar de autoincriminación, por ejemplo, cuando las autoridades obtienen información o documentos de instituciones y registros públicos.
3.c.-La prueba tendrá una existencia independiente de la voluntad del acusado cuando la misma venga impuesta ex lege.
Debemos centrarnos en este punto por ser especial en el ámbito del derecho tributario. En efecto, en este sector del derecho, el obligado tributario tiene la obligación ex legede facilitar importante información a la Administración de cuyo examen puede inferirse que ha infringido el ordenamiento jurídico.
Como ha sostenido nuestro TC en la STC 76/1990, no cabe una interpretación que haga "virtualmente imposible la labor de comprobación de la veracidad de las declaraciones de los contribuyentes a la Hacienda Pública...[no pudiendo] considerarse contrario al derecho a no declarar contra si mismo y al de no declararse culpable ( SS 103/1985 , 145/1987 , 22/1988 , entre otras muchas), cuando el contribuyente aporta o exhibe los documentos contables pertinentes no está haciendo una manifestación de voluntad ni emite una declaración que exteriorice un contenido admitiendo su culpabilidad".En este sentido, también la STEDH de 4 de octubre de 2022, Lege c. Países Bajos, afirma que el derecho a la no autoincriminación no puede entenderse como "una prohibición del uso de facultades coercitivas para exigir a los contribuyentes que proporcionen información sobre asuntos financieros a efectos de una correcta liquidación fiscal señalando que la obligación de declarar la renta y el patrimonio a efectos del cálculo y la liquidación de impuestos es una característica común de los sistemas tributarios de los Estados miembros y sería difícil concebir un funcionamiento eficaz sin ella".Y añade: "el privilegio contra la autoincriminación no puede interpretarse como una inmunidad general para las acciones motivadas por el deseo de evadir las investigaciones de las autoridades fiscales".
En nuestro ordenamiento jurídico se establece ex legela obligación, por el obligado tributario, de aportar determinada documentación. Así, el art. 29.2.f) de la LGT establece: "La obligación de aportar a la Administración tributaria libros, registros, documentos o información que el obligado tributario deba conservar en relación con el cumplimiento de las obligaciones tributarias propias o de terceros, así como cualquier dato, informe, antecedente y justificante con trascendencia tributaria, a requerimiento de la Administración o en declaraciones periódicas. Cuando la información exigida se conserve en soporte informático deberá suministrarse en dicho soporte cuando así fuese requerido".Es posible para el obligado tributario rechazar la "presentación de documentos que no resulten exigibles por la normativa tributaria"- art 99.2 LGT-.
En la STEDH de 29 de junio de 2007, O'Halloran y Francis c. UK, se dice: "...que quienes optan por poseer y conducir vehículos a motor han aceptado determinadas responsabilidades y obligaciones que forman parte de las normas aplicables a los vehículos a motor. Por tanto, en el marco jurídico vigente en el Reino Unido, estas responsabilidades engloban la obligación, cuando se supone que se ha cometido una infracción al código de circulación, de informar a las autoridades de la identidad de la persona que conducía en el momento de la infracción.......estas informaciones son significativamente más restrictivas que en los casos anteriores, donde los demandantes estuvieron sometidos a requerimientos, derivados de la ley, de proporcionar papeles "y documentos de cualquier naturaleza" relacionados con las operaciones que afectaban al servicio".
De esta sentencia se infiere que, cuando una actividad está regulada e impone determinadas obligaciones -v.gr. contabilidad, emisión de facturas, etc.- con la suficiente concreción y claridad, la aportación de dichos documentos no puede ser considerada una infracción del principio de no autoincriminación. En ese sentido, cabe citar la STS de 21 de mayo de 2008 -rec. 3378/2007-, en la que se afirma que el derecho a la no autoincriminación "no se vulnera, insistimos, cuando la empresa requerida accede sin reservas -tanto en el momento inmediatamente ulterior al requerimiento mismo cuanto al remitir antes y después de él otros documentos de contenido análogo- a proporcionar a la Administración la información de unos hechos objetivos sobre su actividad ......Datos objetivos e información que, por lo demás, como bien apunta el tribunal de instancia, en todo caso estaba obligada a facilitar a la Administración en virtud......de una regulación administrativa que así expresamente lo impone.........La obligación de proporcionar toda la información requerida sobre las incidencias en el suministro es una condición asumida ex ante por cualquier empresa que quiera distribuir energía eléctrica, de modo que forma parte de su haz de deberes ante la Administración".
Ciertamente, existe el riesgo de que el legislador, al exigir ex legeun exceso de prueba al contribuyente, vacíe de contenido el derecho a la no autoincriminación, lo que podría, en su caso, ser contrario al principio de proporcionalidad. Pero lo que no es posible, con carácter general, es escudarse en el derecho a la no autoincriminación para eludir el cumplimiento y justificación de obligaciones legales que tienen una finalidad que no busca la incriminación del acusado, sino la defensa de otros bienes jurídicos.
Repárese en que estas obligaciones establecidas por la ley no tienen un objetivo punitivo, sino que obedecen a otros fines: se trata de documentos típicos en el ejercicio de la actividad objeto de regulación y tienen una cierta trascendencia pública -v.gr. las cuentas anuales son objeto de publicidad en el Registro Mercantil, las facturas se entregan a terceros, etc.-. En estos casos estaríamos ante "documentos preexistentes específicos -es decir documentos que no han sido creados como resultado de la propia compulsión...-, documentos que son relevantes para a la investigación y de cuya existencia las autoridades tienen conocimiento"- STEDH de 4 de octubre de 2022, De Legé c. Países Bajos-.
En esta línea, hemos dicho que la aportación de la documentación contable no lesiona el derecho a la no autoincriminación - STS de 17 de septiembre de 2009 (rec. 2180/2003) y STS de 4 de noviembre de 2015 (rec. 100/2014)-.
Ahora bien, cabe diferenciar entre aquellas obligaciones legales establecidas por la ley de una forma precisa de aquellas otras dispuestas de una forma abierta. En efecto, en estos últimos casos, una interpretación excesivamente amplia podría dar lugar a dejar vacío de contenido el derecho a la no autoincriminación. Este vaciamiento puede ocurrir si la expresión "cualquier dato, informe, antecedente y justificante con trascendencia tributaria",contenida en el art. 29.2.f), se interpreta de una forma excesivamente amplia o extensiva.
Entendemos que la aplicación del concepto jurídico indeterminado "trascendencia tributaria"debe hacerse con especial diligencia y cuidado por parte de la Administración, siendo necesario que motive específicamente dicha "trascendencia"en cada caso.
En suma, la obtención de pruebas documentales por medios coercitivos no resulta contraria al derecho de no autoincriminación, siempre que las autoridades -la autoridad tributaria- razonen que dichas pruebas tienen por objeto obtener documentos específicos preexistentes -como lo son las facturas-, por tanto, documentos que tienen una razón de ser que obedece a un fin distinto al sancionador y de cuya existencia la autoridad tiene una certeza razonable, pues el TEDH excluye la posibilidad de las denominadas fishing expeditionso investigaciones prospectivas - STEDH de 25 de febrero de 1993, Funke c. France-.
En nuestro ordenamiento jurídico también se ha mostrado en contra de la inquisitio generalisel TC. Así, en la STC 41/1998 se afirma que "acotar el campo de la instrucción es esencial para evitar el riesgo de una investigación generalizada sobre la totalidad de la vida de una persona",por lo que debe determinarse el campo de la investigación. También las STS, de 6 de noviembre de 2000 -rec. 1729/2000- y 23 de junio de 1999 -rec. 1069/1999-, afirman que una investigación prospectiva es "del todo incompatible con los principios de un Estado democrático de derecho".
4.-Por último, deberá realizarse, en cada supuesto enjuiciado, una ponderación motivada de los bienes jurídicos en juego. Así, la STEDH de 4 de octubre de 2022, De Legé c. Países Bajos, afirma que, en todo caso, es necesario examinar "si el procedimiento no extinguió "la esencia misma" del derecho, es decir, determinar la forma en que se vio afecta la equidad general del procedimiento. Para ello habrá que tener en cuenta a su vez...: la naturaleza y el grado de la coerción empleada para la práctica de las pruebas; el peso del interés público en la persecución del delito en cuestión y en el castigo a su autor; la existencia de garantías adecuadas en el procedimiento y la utilización hecha de las pruebas obtenidas"."
Finalmente se establece la siguiente doctrina jurisprudencial:
"[...] 1.-La documentación/información autoincriminatoria, aportada a la Administración en los procedimientos de aplicación de los tributos (con advertencia de la imposición de sanción prevista en el art. 203 LGT), podrá utilizarse en el procedimiento sancionador siempre que tenga una existencia que pueda ser calificada como independiente de la voluntad del obligado tributario.
La Administración, al trasladar la prueba obtenida en los procesos de aplicación al procedimiento sancionador, deberá analizar si ha obtenido alguna prueba contraria al derecho de no autoincriminación y, de haberlo hecho, no podrá, a efectos sancionadores, tener en cuenta dicha prueba ni las derivadas de aquella.
2.-El derecho a la no autoincriminación se extiende únicamente al proceso sancionador, no operando en los procedimientos de aplicación de los tributos, y comprende tanto el derecho a no responder a preguntas de las que se infiera directamente la comisión de la infracción como a no aportar documentos o cualquier otra prueba que pueda resultar perjudicial para la defensa de aquel a quien se imputa la realización de una conducta sancionable, siempre que la aportación del documento o prueba tenga una existencia que pueda ser calificada como dependiente de la voluntad del obligado tributario".
